El día 11 de diciembre de 2025, la firma forense, actuando en su calidad de apoderada especial del contribuyente, presentó ante el Tribunal Administrativo Tributario Recurso de Apelación contra la Resolución n.° 201-8939 de 12 de noviembre de 2025, emitida por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas.

Mediante la referida resolución, la Dirección General de Ingresos resolvió mantener en todas sus partes la Resolución n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018, mediante la cual se había determinado una obligación tributaria a cargo del contribuyente.

Como fundamento de su decisión, la Administración Tributaria señaló que, mediante carta de citación dirigida al contribuyente en el año 2018, se determinaron supuestas inconsistencias entre lo declarado por este y la información reflejada en los informes de compras correspondientes al período objeto de revisión.

Posteriormente, mediante la Resolución n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018, notificada al contribuyente el 10 de septiembre de 2018, la Dirección General de Ingresos exigió el pago de TREINTA MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y TRES BALBOAS CON 08/100(B/.30,883.08) en concepto de impuesto nominal, más TRES MIL OCHENTA Y OCHO BALBOAS CON 31/100 (B/.3,088.31) en concepto de recargo, para un total de TREINTA Y TRES MIL NOVECIENTOS SETENTA Y UN BALBOAS CON 39/100 (B/.33,971.39), correspondiente al ITBMS del período objeto de la controversia.

Por su parte, la apoderada especial del contribuyente alegó que había transcurrido un período superior a siete (7) años desde la presentación del recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018 hasta la decisión de dicho recurso, contenida en la Resolución n.° 201-8939 de 12 de noviembre de 2025.

En virtud de lo anterior, sostuvo que correspondía declarar prescrita la obligación de pago exigida por la Administración Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el Parágrafo 18 del artículo 1057-V del Código Fiscal, así como con los criterios establecidos en diversos pronunciamientos de la Sala Tercera de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia, entre ellos, el Fallo de 7 de julio de 1999, dictado dentro del proceso Foto Plaza, S.A. vs. Administración Regional de Ingresos de la Provincia de Panamá, y las Resoluciones n.° TAT-RF-042 de 18 de marzo de 2022, TAT-RF-072 de 27 de octubre de 2023 y TAT-RF-020 de 27 de marzo de 2024, emitidas por el Tribunal Administrativo Tributario.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

El Tribunal Administrativo Tributario señaló que debía resolver la presente causa atendiendo a las normas vigentes al momento de la notificación de la Resolución n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018, mediante la cual la Administración Tributaria determinó la obligación a cargo del contribuyente.

Asimismo, consideró pertinente pronunciarse sobre el tiempo transcurrido desde la presentación del recurso de reconsideración interpuesto por el contribuyente contra la referida Resolución n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018.

En ese sentido, el Tribunal destacó que dicho recurso de reconsideración fue resuelto más desiete (7) años después de su presentación, mediante la Resolución n.° 201-8939 de 12 de noviembre de 2025, por medio de la cual la Administración Tributaria decidió mantener en todas sus partes la resolución recurrida.

Al respecto, el Tribunal consideró oportuno remitirse a los preceptos contenidos en la Constitución Política de la República de Panamá, particularmente al artículo 18, el cual establece que los servidores públicos son responsables por infracción de la Constitución o de la ley, así como por extralimitación de funciones u omisión en el ejercicio de estas.

Asimismo, el Tribunal advirtió que no debe perderse de vista que la mora en las actuaciones de la Administración Tributaria genera perjuicios no solo al contribuyente, ante la falta de una respuesta oportuna, circunstancia que puede implicar la vulneración de los principios de legalidad, eficacia y seguridad jurídica, sino también a la propia Administración, en tanto se menoscaba el esfuerzo desplegado en el ejercicio de sus funciones fiscalizadoras y recaudadoras.

En atención a lo anterior, y al haber transcurrido el término legal correspondiente sin que la Administración Tributaria ejerciera oportunamente su derecho de cobro, el Tribunal concluyó que la facultad de la Dirección General de Ingresos para exigir el pago de la obligación tributaria se encontraba prescrita.

En consecuencia, el Tribunal consideró que no correspondía realizar un mayor pronunciamiento sobre el particular, toda vez que la finalidad última de la Resolución n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018, consistente en el ejercicio del derecho de cobro del tributo determinado, se encontraba prescrita.

PARTE RESOLUTIVA

El Tribunal declaró prescrita la facultad de la Dirección General de Ingresos para cobrar la suma de B/.33,971.39, correspondiente al ITBMS del mes de diciembre de 2014.

En consecuencia, dejó sin efecto las Resoluciones n.° 201-8939 de 12 de noviembre de 2025 y n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018, mediante las cuales se había ordenado al contribuyente el pago de dicha suma.

VOTO RAZONADO

MAGISTRADA YARIBETH GONZÁLEZ RAMÍREZ

El voto de la magistrada González señala que, aunque comparte la decisión adoptada en la parte resolutiva de la Resolución n.° TAT-RF-017 de 25 de mayo de 2026, discrepa del criterio expuesto sobre la fecha límite para exigir el cobro del tributo. A su juicio, el término de cinco (5) años con que contaba la Dirección General de Ingresos para exigir el pago del ITBMS se reinició al día siguiente de la notificación de la Resolución n.° 201-4360 de 6 de julio de 2018, realizada el 10 de septiembre de 2018. Por tanto, considera que el plazo inició el 11 de septiembre de 2018y venció el 11 de septiembre de 2023, y no el 10 de septiembre de 2023.

OPINION

Desde mi perspectiva, el criterio del Tribunal resulta importante porque pone de relieve que los principios de seguridad jurídica, eficacia y legalidad también deben ser observados por la Administración Tributaria. No basta con que la Administración determine correctamente una obligación; también debe actuar dentro de los términos que establece la ley para hacer efectivo su cobro.

Magistrada: Yaribeth González Ramírez

En este caso se analiza si la Dirección General de Ingresos (DGI) actuó correctamente al negar una prueba pericial técnica solicitada por un contribuyente dentro de un recurso de reconsideración presentado contra una liquidación adicional de tributos. Ante esta situación, correspondía al Tribunal Administrativo Tributario determinar si la negativa de la DGI era válida o si, por el contrario, debía ordenarse la práctica de la prueba para garantizar una adecuada valoración de los hechos y el derecho de defensa del contribuyente.

El contribuyente, por medio de sus apoderados legales, interpuso recurso de reconsideración contra la Resolución n.° 201-8992 de 7 de noviembre de 2025, emitida por la Dirección General de Ingresos (DGI), mediante la cual se practicó una liquidación adicional correspondiente a los períodos fiscales 2022, 2023 y 2024. La liquidación comprendía ajustes por concepto de impuesto sobre la renta e impuesto complementario, así como los respectivos recargos, por un monto total de QUINCE MILLONES CIENTO NOVENTA MIL CIENTO NOVENTA Y UN BALBOAS CON 53/100 (B/.15,190,191.53).

En el recurso de reconsideración, los apoderados legales del contribuyente aportaron pruebas documentales y solicitaron la práctica de dos pruebas periciales: una contable-tributaria y otra técnica, a cargo de un ingeniero, esta última para realizarse en el domicilio fiscal del contribuyente. La prueba pericial técnica tenía como finalidad que los peritos respondieran un cuestionario relacionado con los hechos controvertidos, sin perjuicio de las preguntas adicionales que pudieran formularse durante la etapa procesal correspondiente, de conformidad con lo dispuesto en el Código Judicial.

Ante la negativa de la Dirección General de Ingresos de practicar la prueba pericial técnica solicitada, los apoderados judiciales del contribuyente interpusieron recurso de apelación contra la Resolución de Prueba n.° 203-0014 de 30 de enero de 2026 ante el Tribunal Administrativo Tributario. En sustento de su recurso, alegaron que el procedimiento de fiscalización, iniciado el 18 de febrero de 2025, se desarrolló con una celeridad inusual en comparación con los tiempos y prácticas habituales de la Administración Tributaria, circunstancia que, a su juicio, justificaba la necesidad de practicar la prueba pericial para el adecuado ejercicio de su derecho de defensa.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

Cumplidas las etapas procesales, el Tribunal Administrativo Tributario entró a resolver el fondo de la controversia, centrada en determinar si fue ajustada a derecho la decisión de la Dirección General de Ingresos de rechazar la prueba pericial técnica solicitada por el contribuyente. La Administración Tributaria fundamentó su negativa en que no se aportó documentación que acreditara la idoneidad, experiencia ni la especialidad profesional del ingeniero propuesto, elementos que consideró indispensables para establecer la pertinencia de la prueba en relación con el objeto del proceso.

El Tribunal destacó que el artículo 107 del Código de Procedimiento Tributario consagra el principio de la carga de la prueba, conforme al cual corresponde al obligado tributario acreditar los hechos que sustentan los derechos o pretensiones que hace valer ante la Administración Tributaria. En ese sentido, precisó que las alegaciones del contribuyente deben estar respaldadas por pruebas idóneas y suficientes.

Asimismo, advirtió que la Dirección General de Ingresos fundamentó el rechazo de la prueba pericial contable en el artículo 117 del Código de Procedimiento Tributario; sin embargo, respecto de la prueba pericial técnica sustentó su decisión en los artículos 520 y 521 del Código Procesal Civil,

“Artículo 520. Procedencia. La prueba pericial será procedente para conocer, verificar y evaluar hechos que interesen en el proceso y requieran especiales conocimientos científicos, técnicos o artísticos que no pertenecen a la experiencia ni formación jurídica y especial exigida al juez. No serán admisibles los dictámenes periciales que versen sobre aspectos jurídicos, salvo los supuestos del derecho extranjero y de la costumbre extranjera”.

“Artículo 521. Formalidades de la prueba pericial. Cada parte podrá designar un perito de la especialidad de que trate el proceso. Las partes podrán solicitar al juez, de manera expresa, que nombre al perito, caso en el cual se entiende que renuncian a su derecho a designarlo.

 Frente a ello, el Tribunal señaló que la prueba pericial se encuentra regulada expresamente en el artículo 117 del Código de Procedimiento Tributario y que solo ante la existencia de un vacío normativo procede acudir a la legislación supletoria, conforme al artículo 26 del citado Código.

Artículo 117. Peritajes. En los procedimientos tributarios podrán practicarse experticias para la comprobación o apreciación de hechos que exijan conocimientos especiales. A tal efecto, deberá indicarse los hechos y elementos que abarcará la experticia y el estudio técnico a realizar.

 La Administración Tributaria y el obligado tributario o contribuyente procederán a designar a un experto, indicando su nombre y apellido, cédula de identidad, profesión, lugar de su notificación, objeto y límites de la experticia, el cual puede ser sustituido solo una vez, antes de la toma de posesión como perito

designado en el proceso.

El experto o los expertos designados, según sea el caso, deberán manifestar en forma escrita la aceptación, su condición de independencia profesional y prestar juramento de cumplir cabalmente con las tareas asumidas.

En este orden de ideas el Tribunal observó que la Dirección General de Ingresos justificó el rechazo de la prueba pericial técnica señalando que el contribuyente no acreditó la idoneidad, experiencia ni la especialidad del ingeniero propuesto, ni su relación con el objeto del proceso. No obstante, destacó que, de conformidad con el artículo 183 del Código de Procedimiento Tributario, toda resolución administrativa debe estar debidamente motivada y fundamentada en los preceptos legales aplicables, requisito indispensable para garantizar su validez y el derecho de defensa del administrado.

En cuanto al derecho a la prueba, el Tribunal Administrativo Tributario señaló que la Corte Suprema de Justicia ha sostenido de manera reiterada que este constituye una garantía esencial del derecho de defensa y del debido proceso. Asimismo, indicó que la inadmisión de una prueba solo es procedente cuando se fundamenta en una resolución debidamente motivada, en la que se expongan de forma clara las razones de hecho y de derecho que justifican dicha decisión.

El Tribunal concluyó que la prueba pericial técnica era admisible, al considerar que no constituía un medio probatorio ilícito y que resultaba pertinente, conducente e idóneo para esclarecer los hechos controvertidos. En particular, estimó que dicha prueba era necesaria para determinar si la actividad de arrendamiento se encontraba comprendida dentro del Contrato-Ley, especialmente porque la Dirección General de Ingresos no cuenta con peritos especializados en ingeniería para emitir un criterio técnico sobre la naturaleza de las operaciones objeto de análisis.

PARTE RESOLUTIVA

El Tribunal Administrativo Tributario MODIFICO el punto quinto de la Resolución de Prueba n.° 203-0014 de 30 de enero de 2026, emitida por la Dirección General de Ingresos, y admitió la práctica de la prueba pericial técnica (ingeniería) solicitada por el contribuyente, al considerar que constituía un medio probatorio pertinente, conducente e idóneo para esclarecer los hechos objeto de la controversia.

Asimismo, ordenóa la Dirección General de Ingresos realizar las actuaciones necesarias para la designación y aceptación del perito, la recepción del juramento, la toma de posesión y la fijación de los plazos para la presentación del dictamen pericial, de conformidad con el artículo 117 del Código de Procedimiento Tributario.

OPINIÓN

Considero oportuna la decisión del Tribunal Administrativo Tributario sobre este fallo, ya q el mismo reconoce el valor de la prueba pericial técnica como un instrumento idóneo para el esclarecimiento de cuestiones que requieren conocimientos especializados, especialmente cuando estos exceden la capacidad técnica de la propia Administración Tributaria. De esta manera, la decisión contribuye a garantizar que las controversias tributarias se resuelvan sobre la base de una valoración integral y objetiva de los hechos, reforzando los principios de contradicción, igualdad procesal y debido proceso.

Resolución de fondo N. ° TAT-RF-016

Este caso trata sobre la imposición de una multa tributaria de B/.1,000.00 a un contribuyente por presuntamente utilizar un equipo no autorizado por la Dirección General de Ingresos (DGI).

En concreto, la DGI determinó que el contribuyente incumplió las normas relacionadas con el uso de equipos autorizados para el registro y control de operaciones comerciales (por ejemplo, equipos fiscales o sistemas de facturación regulados por la DGI). Por esa razón, le impuso una sanción económica de B/.1,000.00.

Posteriormente, el contribuyente, por medio de su apoderada legal, presentó un recurso de apelación ante el Tribunal Administrativo Tributario para que se revise la decisión de la DGI, alegando que la sanción no debe mantenerse o que existen razones para dejarla sin efecto.

Consideraciones del Tribunal

Antes de resolver la controversia, el Tribunal identifica las normas aplicables al caso, las cuales regulan el uso de sistemas de facturación autorizados por la DGI. Estas disposiciones constituyen el fundamento legal de la multa impuesta al contribuyente por presuntamente utilizar un equipo o sistema de facturación no autorizado.

El contribuyente argumenta que la sanción es incorrecta porque las facturas observadas fueron emitidas en modo contingencia a través de su proveedor PAC. Señala que dichas facturas incluían un código QR que permitía su verificación en la DGI, y que su transmisión al sistema podía realizarse dentro de un plazo de hasta 72 horas, conforme a la ficha técnica de facturación electrónica.

Sin embargo, la Administración Tributaria rechazó esta explicación y la prueba presentada (un correo electrónico del proveedor PAC), ya que consideró que el documento no cumplía con los requisitos legales de validez ni se pudo comprobar su autenticidad, por lo que no se le otorgó valor probatorio dentro del proceso.

El tribunal concluye que no es posible eximir de responsabilidad al contribuyente porque el cumplimiento de las obligaciones de facturación es obligatorio y no depende de la intención del contribuyente. Sin embargo, se reduce la sanción al mínimo legal, considerando que se trata de una infracción formal leve y la primera falta cometida, aplicando el principio de proporcionalidad. En consecuencia, se modifica la multa y se fija en B/. 500.00 por emitir facturas sin cumplir los requisitos exigidos por la normativa tributaria.

Parte resolutiva

El Tribunal Administrativo Tributario modifica la Resolución n.° 201-6013 de 9 de septiembre de 2024, reduciendo la multa impuesta de B/. 1,000.00 a B/. 500.00. La sanción se fija en el monto mínimo legal por el incumplimiento de emitir facturas fiscales que no cumplen con los requisitos exigidos por la normativa tributaria vigente.

Salvamento de voto  Magistrada Yaribeth González Ramírez

La Magistrada manifiesto su disentir con la decisión adoptada en el punto primero de la Resolución n.°TAT-RF-016 del 19 de mayo de 2026, señala que el contribuyente, en su escrito de apelación, únicamente solicitó la revocatoria de la sanción impuesta y, en su defecto, su exoneración total, sin peticionar en ningún momento la reducción del monto de la multa.

En consecuencia, considera que, en atención al principio de congruencia procesal, el Tribunal no debió pronunciarse más allá de lo expresamente solicitado por la parte recurrente, por lo que la decisión de disminuir la sanción excede el marco de lo pedido en la apelación.

La Magistrada advierte que, si bien el Tribunal tiene facultades para modificar, revocar o anular los actos administrativos, la reducción de la sanción requería que el contribuyente la solicitara expresamente y la sustentara debidamente. Asimismo, señala que la graduación de las sanciones, conforme al artículo 277 del Código de Procedimiento Tributario, debe realizarse con base en la sana crítica, considerando la proporcionalidad y la capacidad económica del sancionado. No obstante, indica que en el expediente no constan argumentos ni pruebas aportadas por el apelante que permitan justificar una disminución de la multa bajo dichos criterios, por lo que no resulta procedente modificar la sanción impuesta en primera instancia.

La Magistrada salvo su voto.

Opinión

considero acertada la aplicación del principio de proporcionalidad. Si se trataba de una primera infracción formal, sin evidencia de perjuicio fiscal o reincidencia, imponer la multa mínima prevista en la ley parece una respuesta más acorde con la finalidad de las sanciones administrativas, que no solo buscan castigar, sino también corregir conductas.

ANTECEDENTES

La Dirección General de Ingresos mediante la Resolución n.°201-2861 de 6 de mayo de 2024, resolvió expedir una liquidación adicional a nombre del contribuyente con razón comercial.

La liquidación determinó, en concepto de impuesto sobre la renta, la suma de B/.130,619.24 en impuesto nominal y B/.13,061.92 en recargos para el período fiscal 2021; así como B/.59,769.28 en impuesto nominal y B/.5,976.93 en recargos para el período fiscal 2022. Asimismo, se determinó una obligación adicional por B/.15,674.31 en impuesto nominal y B/.1,567.43 en recargos para el período fiscal 2021, así como B/.7,172.31 en impuesto nominal y sus correspondientes recargos para el período fiscal 2022.

La mencionada Resolución N.º 201-2861 de 6 de mayo de 2024 fue notificada al contribuyente el día 20 de junio de 2024. Conforme a lo plasmado en el tercer punto resolutivo de la precitada resolución, el día 18 de julio de 2024, el contribuyente, mediante su apoderada especial, la firma forense interpuso Recurso de Reconsideración en contra de la mencionada Resolución.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

Una vez expuestos los argumentos por la parte recurrente y las constancias que integran el expediente, le corresponde al Tribunal Administrativo Tributario delimitar el objeto de la controversia planteada en el recurso de apelación. En particular, debe determinarse si la prueba rechazada por la Administración Tributaria era admisible y, en consecuencia, si el pronunciamiento emitido por la Dirección General de Ingresos se encuentra ajustado a derecho, de conformidad con lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 305 del Código de Procedimiento Tributario.

En este sentido el Tribunal Administrativo Tributario señala que la prueba presentada por la recurrente no evidencia con certeza fehaciente si los registros contenidos en la misma fueron llevados conforme al Código de Comercio, así como tampoco se cuenta con constancia alguna de haber sido emitidos mediante sistemas electrónicos, los mismos reúnan los requisitos exigidos por la Administración Tributaria, en lo que atañe a veracidad de la información.

 Como parte del sustento de su recurso de apelación, la apoderada especial del contribuyente hace referencia a los artículos 77 y 78 del Código de Comercio,

Artículo 77. Los registros de Contabilidad deben ser llevados con precisión y claridad, en orden cronológico, indicando las fechas en que se realicen las transacciones o se afecten los períodos.

Está absolutamente prohibido asentar o registrar transacciones en una forma distinta a la que fueron originadas, incluyendo su fecha de perfeccionamiento, dejar espacios en blanco, efectuar borrones o tachaduras. Las reversiones, correcciones de errores y omisiones también deberán quedar claramente establecidas e identificadas como tales en los registros de Contabilidad.

Artículo 78. Todo comerciante que tenga establecimiento comercial en la República de Panamá, sin ninguna excepción en cuanto a su ubicación, estará obligado a llevar sus registros de contabilidad en español, y en moneda de curso legal o comercial en la República de Panamá. La documentación que sustente las transacciones y la correspondencia podrá llevarse en el idioma en que se origina y, de requerirse una traducción por parte de cualquiera autoridad competente, el comerciante estará obligado a suministrar dentro de un plazo razonable y a su costo, una traducción de la misma.”

No obstante, del análisis de las disposiciones citadas se advierte que estas regulan los requisitos legales para la llevanza de los registros contables por parte de los comerciantes. En consecuencia, su contenido no guarda relación con las exigencias que la legislación establece en materia probatoria para la admisión y valoración de los medios de prueba dentro de un procedimiento administrativo tributario. Por ello, dichas normas no constituyen fundamento suficiente para reconocer validez probatoria a la documentación aportada en el marco del recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente.

En ese contexto, de la revisión de los expedientes remitidos por la Administración Tributaria al Tribunal Administrativo Tributario  advierte que en ninguno de ellos consta el documento denominado “Mayor de las cuentas que componen los otros gastos”, identificado como prueba n°9 y aportado por la contribuyente durante la tramitación del recurso. En consecuencia, al no formar parte de los expedientes remitidos para su examen, no resulta aplicable al caso el supuesto previsto en el artículo 113 invocado por la recurrente.

Artículo  113 Documento Privado.

Los documentos privados deben presentarse en sus originales para que tengan valor probatorio, pero tendrán el mismo valor:

1. Las copias compulsadas y certificadas por notario.
2. Cuando sean cotejada con su original por la Administración Tributaria o la autoridad competente, y;
3. Cuando se presente en copia fotostática o reproducida por cualquier otro medio técnico, siempre que sea autenticada por la persona encargada de la custodia del original.

También tendrá carácter de prueba documental los demás actos a los que la ley le reconozca el carácter de tal.

En consecuencia, la valoración de la prueba n.°9 únicamente puede analizarse a la luz de lo dispuesto en el artículo 114 del Código de Procedimiento Tributario.

Artículo 114. Documentos, libros y registros contables.

Los documentos, libros y registros contables constituyen elemento de prueba, siempre y cuando se lleven conforme lo establece el Código de Comercio. Igual valor tendrán los sistemas de registros contables electrónicos y de facturación que cumpla con los requisitos establecidos por la Administración Tributaria.

Cuando la contabilidad no se lleve conforme lo establece el Código de Comercio, o no exista del todo, la Administración Tributaria podrá aplicar el método de base presunta a que se refiere el numeral 2 del artículo 62 de este Código.

Bajo dicho marco normativo, el documento aportado por la contribuyente no resulta admisible, toda vez que consiste en una copia simple que no fue compulsada ni certificada por notario público o Contador Público Autorizado, ni estuvo acompañada de la documentación de respaldo correspondiente.

Adicionalmente, no existe constancia de que las copias aportadas hubiesen sido cotejadas con sus originales por la Administración Tributaria, circunstancia que impide reconocerles eficacia probatoria conforme a las exigencias previstas en la normativa aplicable.

Finalmente, en relación con lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 114 del Código de Procedimiento Tributario, referente a las copias fotostáticas o reproducidas por medios técnicos autenticadas por la persona encargada de la custodia del original, este Tribunal advierte que la “Certificación del Contador Público Autorizado”, incorporada al escrito de apelación, no fue aportada junto con el recurso de reconsideración. Por tal motivo, su incorporación en esta etapa procesal resulta improcedente.

Aunado a ello, el contenido de dicha certificación no autentica ni certifica la información contenida en la prueba n.°9, denominada “Mayor de las cuentas que componen los otros gastos”, como exige el numeral 5 del artículo 2 de la Ley n.°280 de 30 de diciembre de 2021. Por el contrario, la certificación se limita a acreditar aspectos relacionados con el sistema computarizado utilizado para el archivo y registro de la documentación contable de la contribuyente.

PARTE RESOLUTIVA

En su decisión final, el Tribunal Administrativo Tributario confirmó la Resolución de Prueba n.°203-0007 de 16 de enero de 2026, emitida por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas. Con ello, validó la actuación de la Administración Tributaria respecto de la inadmisión de la prueba controvertida, al considerar que esta no cumplía con los requisitos de admisibilidad y eficacia probatoria exigidos por la normativa tributaria aplicable.

SALVAMENTO DE VOTO DE LA MAGISTRADA YARIBETH GONZÁLEZ RAMÍREZ

En su salvamento de voto, la Magistrada manifestó su desacuerdo con la decisión mayoritaria al considerar que la prueba controvertida sí era admisible. A su juicio, el documento denominado auxiliar de cuentas y asientos contables de “Otros Ingresos” constituye parte integrante de los libros, documentos y registros contables de la contribuyente, por lo que su valoración debía efectuarse conforme a las disposiciones especiales que regulan este tipo de medios probatorios.

Bajo esta premisa la Magistrada, sostuvo que resultaba aplicable el artículo 115 del Código de Procedimiento Tributario, norma que reconoce valor probatorio a los documentos, libros y registros contables llevados conforme a las exigencias legales, así como a los sistemas electrónicos de registro contable y facturación electrónica que cumplan con los requisitos establecidos por la Administración Tributaria.

La Magistrada sostuvo que ni el artículo 115 del Código de Procedimiento Tributario ni las disposiciones del Código de Comercio exigen que los registros contables estén refrendados por un Contador Público Autorizado para ser admitidos como prueba. A su juicio, la única condición establecida por la normativa tributaria para reconocer valor probatorio a dichos registros consiste en que estos hayan sido llevados conforme a las formalidades previstas en la legislación mercantil.

Asimismo, discrepó del criterio mayoritario según el cual las normas del Código de Comercio no guardan relación con las exigencias probatorias aplicables al caso. Sobre este punto, destacó que el propio Código de Procedimiento Tributario remite expresamente a la legislación mercantil para determinar los requisitos de validez de los documentos, libros y registros contables, por lo que consideró incorrecto desvincular dichas disposiciones del análisis de admisibilidad de la prueba aportada por la contribuyente.

Como fundamento adicional de su discrepancia, la  Magistrada  sostuvo que los documentos, libros y registros contables constituyen una categoría probatoria especial dentro del procedimiento tributario, regulada específicamente por el artículo 115 del Código de Procedimiento Tributario. En consecuencia, consideró improcedente aplicar las reglas generales previstas para otros medios documentales cuando existe una disposición especial que remite expresamente a las formalidades establecidas en el Código de Comercio.

Bajo esta interpretación, estimó que tampoco resultaba aplicable el artículo 114 del Código de Procedimiento Tributario, por cuanto la admisibilidad de la prueba debía analizarse exclusivamente a la luz del régimen especial previsto para los registros contables. Asimismo, destacó que la propia jurisprudencia del Tribunal Administrativo Tributario había reconocido previamente el valor probatorio de este tipo de documentos, sin exigir como requisito para su admisión el refrendo de un Contador Público Autorizado.

Por ello, concluyó que la prueba controvertida cumplía con los requisitos previstos en el artículo 115 del Código de Procedimiento Tributario en concordancia con los artículos 77 y 78 del Código de Comercio, por lo que debió ser admitida para su posterior valoración conjunta con el resto del material probatorio. Con base en estas consideraciones, emitió formal salvamento de voto respecto de la decisión adoptada por la mayoría del Tribunal.

“Artículo 115. Documentos, libros y registros contables.

Los documentos, libros y registros contables constituyen elemento de prueba, siempre que se lleven conforme lo establece el Código de Comercio. Igual valor tendrán los sistemas de registros contables electrónicos y de facturación electrónica que cumplan con los requisitos establecidos por la Administración Tributaria.

OPINION

 A mi juicio, el aspecto más relevante de esta decisión no radica únicamente en la inadmisión de la prueba aportada por la contribuyente, sino en el debate jurídico suscitado respecto de la normativa aplicable para determinar su valor probatorio.

Más allá de las diferencias de criterio entre la decisión mayoritaria y el voto disidente, el fallo pone de manifiesto la importancia de que las pruebas sean presentadas de manera adecuada y en estricto cumplimiento de las formalidades exigidas por la ley, ya que cualquier deficiencia en este aspecto puede incidir de manera determinante en las posibilidades de obtener una decisión favorable.

No obstante, considero que la decisión adoptada por el Tribunal Administrativo Tributario no fue acertada, toda vez que las pruebas aportadas por la contribuyente cumplían con los requisitos establecidos en el artículo 115 del Código de Procedimiento Tributario. En consecuencia, dichas pruebas debieron ser valoradas dentro del proceso, garantizando así una apreciación integral de los elementos probatorios y el respeto de los principios de debido proceso y derecho de defensa.

Durante años, el nombre de Shakira no estuvo relacionado únicamente con su exitosa carrera musical o su mediática relación con Gerard Piqué, sino también con uno de los casos fiscales más comentados y controversiales de los últimos tiempos en España. Todo comenzó con una investigación sobre su residencia fiscal en territorio español, situación que derivó en una prolongada batalla judicial y económica frente a la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT). El objetivo principal de las autoridades fiscales era demostrar que la artista había permanecido en España el tiempo suficiente para ser considerada residente fiscal y, por ende, obligada a tributar en dicho país.

En este contexto, y tras más de ocho años de litigio, Shakira obtuvo una importante victoria judicial frente a la Hacienda española. La Audiencia Nacional de España concluyó que la cantante no debía ser considerada residente fiscal durante el año 2011, razón por la cual anuló las sanciones y obligaciones tributarias que le habían sido impuestas por la Agencia Tributaria. Como consecuencia de esta decisión, el Estado español deberá devolverle aproximadamente 60 millones de euros, suma que incluye intereses legales y costas procesales.

La sentencia deja en evidencia las debilidades de la actuación administrativa de la AEAT, al señalar que la propia administración no logró acreditar de manera suficiente que la artista hubiese permanecido en España durante más de 183 días en el año 2011, requisito indispensable para atribuirle la condición de residente fiscal. El tribunal sostuvo de forma expresa que la permanencia alegada por Hacienda no alcanzaba el límite legal establecido, motivo por el cual las sanciones impuestas resultaban contrarias a derecho.

Uno de los aspectos más relevantes del fallo es el impacto económico derivado del proceso. Durante años, Hacienda mantuvo retenidos aproximadamente 60 millones de euros pertenecientes al patrimonio y capital de trabajo de la artista. Asimismo, la resolución judicial desmonta otra de las principales sospechas planteadas por la administración tributaria: que las sociedades vinculadas a Shakira constituían estructuras artificiales destinadas a evadir impuestos. Sobre este punto, el tribunal reconoció la validez y legitimidad de dichas sociedades, concluyendo que las mismas desarrollaban actividades reales y legalmente constituidas.

La resolución dejó sin efecto liquidaciones y sanciones que superaban los 55 millones de euros, además de ordenar que la Hacienda española asumiera las costas del proceso, una medida poco habitual en este tipo de litigios. No obstante, la decisión aún podría ser recurrida ante el Tribunal Supremo español.

Tras conocerse el fallo, Shakira manifestó públicamente que “nunca hubo fraude” y aseguró haber sufrido un importante daño reputacional y personal durante los años que duró el proceso judicial. La artista afirmó que fue tratada como culpable antes de existir una sentencia definitiva y expresó su deseo de que esta decisión judicial sirva de precedente para proteger a otros ciudadanos frente a posibles excesos o arbitrariedades administrativas.

Nota:

Contamos con una copia del fallo de la Audiencia Nacional de España, en el cual se exponen los fundamentos que motivaron la nulidad de la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo. Asimismo, dicha decisión condena en costas y ordena la devolución de las sumas ingresadas a la Administración Tributaria, junto con los intereses legales correspondientes.

ANTECEDENTES

La licenciada, en su calidad de Juez Ejecutora, actuando en nombre y representación de la Dirección General de Ingresos, expidió el Auto de Mandamiento de Pago N.° 107500007145 de 27 de febrero de 2025, mediante el cual se inició proceso ejecutivo por cobro coactivo en contra del contribuyente.

En dicho auto se ordenó librar mandamiento ejecutivo de pago hasta por la suma de OCHO MILLONES DIECISIETE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y DOS BALBOAS CON 30/100 (B/. 8,017,582.30), correspondiente a obligaciones por inmuebles, en cuenta normal, incluyendo los intereses y recargos generados a la fecha.

Posteriormente, el 30 de junio de 2025, la firma forense, representada por la licenciada, presentó ante la Dirección General de Ingresos, y para conocimiento de este Tribunal, excepción de inexistencia de la obligación en contra del Auto de Mandamiento de Pago N.º 107500007145 de 27 de febrero de 2025.

La parte excepcionante sustentó la excepción de inexistencia de la obligación, señalando los siguientes puntos.

“PRIMERO: Que a su representado, se le ha iniciado proceso de cobro coactivo ante el Juzgado Ejecutor por parte de la Dirección General de Ingresos, con fundamento en la Certificación de Deuda N.° 769000040705, en concepto de impuesto de inmueble, por la suma de SIETE MILLONES NOVECIENTOS OCHENTA Y SEIS MIL SETECIENTOS DIECINUEVE BALBOAS CON 18/100 (B/. 7,986,719.18), que incluye capital, recargos, multas e intereses vencidos, supuestamente atribuibles a la Finca F8H69858.

SEGUNDO: Que, según la referida certificación, se identifica como inmueble afectado la finca actualizada en el Registro Público de Panamá con Folio Real N.° y Código de Ubicación N.° lo cual ha generado una grave confusión, toda vez que existen dos fincas con el mismo número de folio, pero pertenecientes a secciones distintas del Registro Público, con ubicaciones y propietarios claramente diferenciados.

TERCERO: Que la finca correcta a la que hace referencia la certificación de deuda es la Finca N.° actualizada en el Registro Público de Panamá, Folio Real N.° con Código de Ubicación N.º-inscrita en la Sección de Propiedad Horizontal, correspondiente al edificio denominado PH inmueble que no pertenece a su representado, sino que figura inscrito a nombre de la sociedad anónima registrada bajo el Folio Mercantil N.° 503406.”

PRUEBAS Y ALEGATOS

La Licenciada, en su escrito de alegatos, señaló que, en atención a las actuaciones surtidas dentro del presente proceso y a la documentación debidamente aportada, la atribución de la titularidad de la Finca No. a su representado, el señor debió ser previamente verificada por la Administración Tributaria ante el Registro Público de Panamá, a fin de corroborar que se tratara del verdadero deudor de la obligación tributaria.

Lo anterior, conforme a lo dispuesto en los artículos 1247 y siguientes del Código Fiscal, modificados por la Ley 33 de 30 de junio de 2010, antes de dar inicio al proceso de cobro coactivo.

Por su parte, la Juez Ejecutora se ratificó de los argumentos expuestos en su oposición a la excepción. Y solicita al Tribunal Administrativo Tributario, declare NO PROBADO el incidente de inexistencia de la obligación, por ser el señor el propietario del inmueble n.°

Ahora bien, dado que la información proporcionada por la ANATI, como resultado de la prueba de oficio ordenada por el Tribunal Administrativo fue incorporada al expediente con posterioridad a la admisión de las pruebas, mediante Resolución No. TAT-PR-075 de 8 de agosto de 2025,

En cuanto a la ausencia de certificación del historial de propietarios, tal como fue señalado por la Autoridad Nacional de Administración de Tierras (ANATI) en su respuesta, resulta pertinente destacar que la solicitud formulada por el Tribunal no se limitaba a la remisión del historial de propietarios de las fincas, sino que también comprendía el registro histórico de sus actualizaciones.

Lo anterior, en atención a que es ante dicha entidad donde todo propietario o adquirente de un bien inmueble debe gestionar su inscripción, a efectos de que el mismo figure formalmente bajo su titularidad.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

De los antecedentes del caso se desprende que la Administración Tributaria pretende el cobro del Impuesto de Inmueble correspondiente a los períodos comprendidos entre los años 2006 y 2024, respecto de la Finca DV. Dicha finca, conforme consta en el Auto de Mandamiento de Pago No. 107500007145 de 27 de febrero de 2025, así como en la Certificación de Deuda No. 769000040705 de 16 de enero de 2025, figura en los registros administrativos a nombre del contribuyente 122.Ahora bien, al advertirse que existen dos bienes inmuebles inscritos en el Registro Público no solo con el mismo número de Finca o Folio, sino también con idéntico Código de Ubicación, se procedió al análisis de las pruebas aportadas por la apoderada especial del contribuyente. En particular, se examinaron dos certificaciones expedidas por el Registro Público de Panamá, las cuales fueron debidamente admitidas mediante.

Del mismo se desprende que se trata de un inmueble sujeto al régimen de propiedad horizontal, lo cual se acredita tanto por su inscripción en la Sección de Propiedad Horizontal del Registro Público de Panamá, como por la indicación, dentro del apartado de restricciones, de que el bien se encuentra “sujeto al reglamento de copropiedad”, característica propia de este tipo de inmuebles.

Adicionalmente, de la prelación de los documentos inscritos en el Registro Público relacionados con la finca en mención, se observa que esta se origina de una finca madre que fue objeto de segregación en diversas unidades de propiedad horizontal.

No obstante, lo anterior, el Tribunal Administrativo Tributario realiza  una revisión en la plataforma de Servicios Telemáticos del Registro Público, respecto de la finca en cuestión y en atención a la información proporcionada mediante la segunda certificación, se observa que la titularidad actual del bien recae en la Fundación.

Con fundamento en dicha incongruencia, el Tribunal procedió a revisar el historial de traspasos y anotaciones del inmueble en el apartado de “Prelación” del sistema. De dicha revisión se advierte que, mediante Escritura Pública No. 8,760 de 23 de junio de 2025, el contribuyente traspasó, a título de donación, la totalidad de la Finca No. 69858.

Asimismo, se constata que, para la formalización de dicho acto, el contribuyente obtuvo el correspondiente certificado de paz y salvo emitido por la Dirección General de Ingresos.

Lo anterior corrobora que, efectivamente, la finca propiedad del contribuyente no mantenía deuda alguna a favor de la Administración Tributaria, en concordancia con lo establecido en el artículo 792 del Código Fiscal y la doctrina panameña

La inexistencia de la obligación, en el ámbito del derecho, específicamente como excepción se refiere a la falta de validez de una obligación debido a la ausencia de elementos esenciales necesarios para su existencia jurídica, es decir la obligación no nace a la vida jurídica por la ausencia de uno o más elementos.

En este sentido el Tribunal Administrativo Tributario manifiesta que  en el presente caso, la Finca objeto del Auto de Mandamiento de Pago n.° 107500007145 de 27 de febrero de 2025, no es ni fue propiedad del contribuyente a quien el Juzgado Ejecutor Cuarto exige el pago del tributo correspondiente al impuesto de inmueble de dicha finca, por lo que se evidencia claramente la falta de uno de los elementos esenciales requeridos para la existencia a la vida jurídica de la obligación por parte del contribuyente de pagar el impuesto sobre la mencionada Finca.

Todo lo anterior se indica sin menoscabo de la abismal diferencia de valores que mantienen las fincas entre sí, conforme a la información contenida en las Certificaciones de Registro Público y en virtud de los cuales se deben realizar los cálculos correspondientes al impuesto de inmueble.

Por último el Tribunal Administrativo manifiesta que  en relación a la aseveración manifestada por el Juzgado Ejecutor en cuanto a que “en el caso de que existiese una confusión, le corresponde al contribuyente realizar las gestiones pertinentes en las entidades involucradas como lo serían actualización en la Autoridad Nacional de Tierras (ANATI) y por ende en la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas y el Registro Público de Panamá, con la finalidad de actualizar su situación en el caso objeto del proceso,”, resulta evidente para el Tribunal que la expedición, del Certificado de Paz y Salvo de Impuesto de Inmueble emitida en su momento por la Dirección General de Ingresos a favor del señor.

constituye un elemento contundente de que la “confusión” presentada no se deriva del contribuyente, por lo que el Tribunal Administrativo  Tributario recomienda  a la Administración Tributaria que se realicen las revisiones pertinentes para llevar a cabo las correcciones y actualizaciones que correspondan, a fin de evitar afectaciones innecesarias a los contribuyentes.

PARTE RESOLUTIVA

El TRIBUNAL ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO DECLARA PROBADA LA EXCEPCIÓN DE INEXISTENCIA DE LA OBLIGACIÓN, interpuesta por la Firma Forense apoderada legal del contribuyente señalado como propietario del inmueble con RUC por la Administración Tributaria, contra el Auto de Mandamiento de Pago n.° 107500007145 de 27 de febrero de 2025, por la suma de OCHO MILLONES DIECISIETE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y DOS BALBOAS CON 30/100 (B/. 8,017,582.30).

OPINION

Considero que el presente resumen evidencia un adecuado manejo del contenido jurídico del caso, destacándose por su claridad, coherencia y correcta estructuración de los hechos y fundamentos, lo que facilita una comprensión precisa de la controversia analizada.

Asimismo, del análisis del fallo se desprende que, al no existir la obligación principal en este caso, el Impuesto de Inmueble contenido en el mandamiento de pago resultaba jurídicamente procedente ordenar el levantamiento del secuestro o de cualquier otra medida cautelar dictada en relación con el reclamo contenido en el Auto de Mandamiento de Pago No. 107500007145 de 27 de febrero de 2025.

ANTECEDENTES

El licenciado, actuando en nombre y representación de y Asociados, presentó una denuncia formal al amparo del artículo 752-A del Código Fiscal, señalando la presunta comisión de los ilícitos de evasión, omisión, retención indebida, apropiación y defraudación de tributos, así como cualquier otra infracción prevista en el Código Fiscal y en la normativa tributaria aplicable.

Según los denunciantes, diversas empresas estarían incumpliendo su obligación de tributar el Impuesto de Transferencia de Bienes Corporales Muebles y la Prestación de Servicios (ITBMS), conforme al Decreto Ejecutivo N.º 84 de 2005, así como el Impuesto sobre la Renta (ISR), en virtud del Decreto Ejecutivo N.º 170 de 1993.

Sostienen que las empresas denunciadas promueven y comercializan servicios dirigidos a personas ubicadas dentro del territorio panameño mediante las siguientes modalidades:

1. Transacciones recurrentes, mediante la venta del uso limitado o ilimitado de un servicio por un período determinado.
2. Transacciones no recurrentes, bajo esquemas de uso limitado o ilimitado por un período definido o indefinido.
3. Servicios de promoción y mercadeo.

A juicio de los denunciantes, estas compañías mantienen miles e incluso cientos de miles de clientes en la República de Panamá, quienes realizan pagos desde territorio panameño y consumen los bienes y servicios contratados dentro del país.

Asimismo, sostienen que Panamá debe considerar los precedentes internacionales y regionales en materia de tributación de servicios digitales, puesto que múltiples jurisdicciones han exigido a empresas de similares características el cumplimiento de sus obligaciones impositivas conforme a la normativa local.

Argumentan además que la falta de cobro de tributos a estas empresas afecta negativamente el desarrollo económico nacional, En ese sentido, solicitan la admisión de la denuncia y su reconocimiento como terceros coadyuvantes.

Mediante la Resolución N.º 201-0933 de 31 de enero de 2023, la Dirección General de Ingresos admitió la denuncia, designó a la licenciada como funcionaria instructora y reconoció al licenciado como denunciante coadyuvante. La decisión se sustentó en el artículo 287 del Código de Procedimiento Tributario, el artículo 20 del Decreto de Gabinete N.º 109 de 1970 y el artículo 2024 del Código Judicial. La Dirección General de Ingresos consideró necesario iniciar una investigación preliminar para determinar si se configuraron actos u omisiones constitutivos de presunta defraudación fiscal por parte de las empresas señaladas.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

Es un hecho de conocimiento público y así lo reconoce la propia administración tributaria que dichas empresas operan y prestan servicios dentro del territorio nacional sin estar debidamente reguladas. El Tribunal Administrativo Tributario destaca que la primera infracción imputable a estas compañías consiste precisamente en iniciar actividades lucrativas en Panamá sin cumplir con el requisito básico como es la inscripción en el Registro Único de Contribuyentes (RUC), obligación establecida en el artículo 10 de la Ley N.º 76 de 1976.

Esta obligación formal recae sobre cualquier persona, natural o jurídica, nacional o extranjera, que pretenda desarrollar actividades en Panamá. Si bien pueden existir supuestos de exoneración o no sujeción al impuesto, todos los contribuyentes deben cumplir con el deber preliminar de inscripción, lo que permite a la autoridad fiscal ejercer funciones de control y verificación.

El Tribunal Administrativo considera que las empresas denunciadas cuyas actividades comerciales se evidencian mediante las transferencias bancarias las cuales reposan en el expediente encajan dentro del concepto de “ilícitos tributarios”. Este solo incumplimiento formal de inscripción constituye un indicio suficiente para que la Dirección General de Ingresos adoptara medidas investigativas, independientemente de la naturaleza específica de los servicios que prestan.

El argumento principal de la DGI para decretar el sobreseimiento provisional se fundamenta en la supuesta ausencia de un hecho generador claramente tipificado. Sin embargo, el Tribunal advierte que la legislación Fiscal Panameña, aun cuando data del siglo pasado, fue diseñada con términos amplios que abarcan toda actividad comercial, industrial, civil o similar. Por ello, para que una actividad quede fuera del ámbito del Impuesto sobre la Renta, debe existir una exoneración o excepción expresamente establecida.

El Tribunal Administrativo Tributario manifiesta que Ni el Código Fiscal ni el Decreto Ejecutivo N.º 170 de 1993 detallan exhaustivamente las actividades comerciales posibles; sin embargo, la regla general permanece: toda actividad generadora de renta constituirá hecho gravado, salvo disposición expresa en contrario. En consecuencia, la presunta ausencia de tipificación específica no constituye base jurídica suficiente para excluir de imposición a estas empresas.

El Tribunal observa, además, que la situación descrita crea un escenario de competencia desigual. Empresas extranjeras, no registradas y no reguladas, compiten con empresas establecidas y sujetas a fiscalización en Panamá, mientras perciben ingresos millonarios de fuente panameña sin tributar.

En este sentido el Tribunal Administrativo indica que si bien carece de competencia para investigar o sancionar directamente estas conductas, sí le corresponde determinar la procedencia de continuar la investigación administrativa. A juicio del Tribunal, existen elementos suficientes para que el proceso prosiga, se calcule la renta dejada de percibir con base en las pruebas bancarias aportadas y se remita el expediente al Ministerio Público, a fin de que determine la posible comisión del delito de defraudación fiscal. Ello sin perjuicio de las infracciones administrativas que pueda constatar la DGI en el ámbito de su competencia.

El Tribunal también advierte que la resolución de sobreseimiento provisional carece de individualización de las empresas denunciadas, tratándolas como un solo sujeto, pese a que el denunciante describió las actividades específicas de cada una. La investigación fiscal debe analizarse de manera individual respecto de cada compañía, conforme a los principios de debido proceso y tipicidad.

El Tribunal concluye que la Dirección General de Ingresos debe separar a los denunciados y abrir investigaciones individualizadas para cada uno, identificando al sujeto investigado y precisando los hechos generadores presuntamente constitutivos de ilícitos tributarios.

PARTE RESOLUTIVA

El TRIBUNAL ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO, en Pleno, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley dispone:

PRIMERO. REVOCAR Resolución N.º 201-8455 de 2 de diciembre de 2024, a través de la cual la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas, ordenó el sobreseimiento provisional a favor de las empresas o marcas.

TERCERO. En virtud de lo dispuesto en el punto primero de la presente resolución, se ORDENA a la Dirección General de Ingresos, que luego de individualizar las investigaciones por denunciado, proceda de acuerdo con el artículo 127 del Código de Procedimiento Tributario, para continuar con las siguientes etapas de los procesos investigados, al considerar este Tribunal que hay elementos suficientes, conforme a la parte motiva de esta resolución.

El Magistrado Solís dejó constancia de que discrepa de la decisión mayoritaria adoptada en la Resolución N.º TAT-RF-053 de 27 de octubre de 2025. Considera que los hechos denunciados como presuntos actos de defraudación fiscal no están comprendidos dentro del ámbito de aplicación del Impuesto sobre la Renta, conforme a lo previsto en el artículo 694 del Código Fiscal. Aun tratándose de ingresos de fuente panameña percibidos por personas domiciliadas en el exterior, no existe norma legal habilitante que permita gravar dichos pagos con el impuesto.

A juicio del Magistrado, los servicios prestados por las plataformas denunciadas, como regla general, no inciden en la generación ni en la conservación de renta de fuente panameña. La mayoría de los usuarios de estos servicios no produce renta gravada como consecuencia de los pagos que realizan por concepto de entretenimiento digital; por el contrario, dichas erogaciones, en términos prácticos, representan una disminución de su ingreso disponible o capacidad de pago. Asimismo, en la mayoría de los casos, tales gastos tampoco califican como deducibles para el usuario.

El Magistrado estima que esta modalidad de pagos demanda una regulación específica en materia del Impuesto sobre la Renta, en línea con lo señalado por la Administración Tributaria. Corresponderá al Estado, en ejercicio de su potestad tributaria, definir en su Política Fiscal los hechos generadores aplicables de considerarse pertinente, así como los mecanismos de cobro, especialmente tratándose de usuarios que adquieren estos servicios con fines recreativos.

Cuando la norma incorpora la expresión “independientemente del lugar en que se haya celebrado el contrato y del domicilio, residencia o nacionalidad de quienes hayan intervenido en las operaciones”, no alude al lugar donde se presta el servicio pues previamente exige que este sea ejecutado en territorio panameño, sino que aclara que los hechos gravados se consideran afectos al impuesto sin que sea relevante.

Por tanto, la determinación de la renta gravada descansa exclusivamente en que el hecho imponible ocurra dentro de Panamá, y no en la ubicación contractual o personal de quienes participan en la operación.

El Magistrado Solis coincide con la Administración Tributaria en que no existe a la fecha una norma legal que, conforme al principio de legalidad tributaria, permita exigir el pago de los tributos asociados a los servicios prestados por las plataformas denunciadas. Corresponde a la política fiscal del Estado a partir de la evolución de los modelos de negocios y la virtualización de los servicios valorar la pertinencia de incorporar o no estos hechos como generadores de obligaciones tributarias, considerando tanto el lugar de origen del servicio como el de recepción del beneficio económico.

Bajo este entendimiento, el Magistrado estima que la decisión mayoritaria de ordenar la apertura de cuadernillos independientes por cada persona jurídica denunciada, con identificación individualizada, determinación de hechos e incorporación de indicios y pruebas, resultará infructuosa y representará un desgaste innecesario para la Administración Tributaria. A pesar del esfuerzo procedimental requerido, los resultados previsibles serían los ya expuestos: la inexistencia de una base legal clara que permita exigir tributos por las actividades descritas.

El Magistrados Elías Solís, salvó su voto.

El Municipio de Panamá, a través de la Dirección de Administración Tributaria, resolvió un recurso de reconsideración presentado el 19 de agosto de 2025 por la sociedad, inscrita bajo el R.U.C. y número de contribuyente.

La controversia surgió a raíz de la imposición de multas por no presentación de las declaraciones juradas para los periodos correspondientes del 2020 hasta el periodo de 2025.

Para sustentar su pretensión, la parte recurrente presentó como prueba documental el carnet de idoneidad expedido por la Superintendencia de Seguros y Reaseguros de la Licda., que la faculta para ejercer la profesión de corredora de seguros en las ramas de vida, generales y finanzas.

El recurso se fundamentó en lo dispuesto en el artículo 14 de la Ley 38, que establece la exención de impuestos y contribuciones para el ejercicio de las profesiones liberales, oficios y artes, así como otros supuestos de exoneración aplicables.

Tras la evaluación de las pruebas aportadas y en cumplimiento de los requisitos de admisibilidad establecidos en la normativa vigente, la Dirección consideró que las mismas cumplen con las formalidades necesarias para ser valoradas dentro del proceso.

Además, al verificar en el sistema ARI municipal, se constató que la sociedad mantiene Aviso de Operaciones vigente emitido por el Ministerio de Comercio e Industrias, con inicio de actividades desde el 2 de febrero de 2018.

El despacho aplicó el principio de legalidad y celeridad administrativa previsto en el artículo 34 de la Ley 38, concluyendo que el contribuyente tenía derecho a la exoneración solicitada.

En consecuencia, la Dirección de Administración Tributaria resuelve:

1. Revoca en todas sus partes la sanción de las multas de B/.500.00 impuesta a la contribuyente por omisión en la presentación de la declaración correspondiente a los periodos 2020 hasta el periodo 2025.
2. Ordena a la Dirección de Administración Tributaria actualizar la cuenta corriente del contribuyente, eliminando los débitos generados por la multa.

La resolución evidencia la celeridad, eficiencia y entusiasmo con que la Dirección de Administración Tributaria del Municipio de Panamá atendió la solicitud del contribuyente, garantizando un análisis riguroso de las pruebas presentadas y el cumplimiento de los principios de legalidad y debido proceso.

ANTECEDENTES:

Mediante la Resolución N.º 213-9482 del 21 de diciembre de 2006 emitida por la Dirección General de Ingresos se determinó que las declaraciones juradas de renta del contribuyente para los años fiscales 2003 y 2004 presentaban deficiencias. Por ello, la Administración Provincial de Ingresos realizó ajustes que incrementaron su renta gravable, generando una liquidación adicional en su contra.

El contribuyente presentó a tiempo recurso de reconsideración contra la resolución original, argumentando que los gastos por intereses hipotecarios deducidos provienen de un préstamo documentado y registrado, destinado a la compra de una finca que pertenece legalmente a la empresa.

En cuanto al gasto de depreciación, el contribuyente admitió un error involuntario al incluir B/. 35,600.00 correspondientes a cuentas incobrables. La Administración señaló esta diferencia, indicando que ese monto era una deuda de una empresa que cesó operaciones en 2001, según el Ministerio de Comercio e Industrias.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

El caso trata sobre un conflicto tributario entre la Dirección General de Ingresos (DGI) y un contribuyente, tras la revisión de sus libros contables de los años 2003 y 2004. La DGI cuestionó ciertos gastos deducidos, como intereses de un préstamo hipotecario y la depreciación de un inmueble, al considerar que no estaban relacionados con la actividad productiva de la empresa. Esto resultó en una Liquidación Adicional en contra del contribuyente.

En este contexto, el Tribunal Administrativo Tributario considera que, al invocarse la prescripción de los tributos, es necesario examinar previamente si la misma está debidamente probada, antes de abordar cualquier otro asunto de fondo.

Una vez conocidos el concepto de Prescripción,  el Tribunal considera pertinente abordar esa figura, dado el tiempo transcurrido desde que el contribuyente presentó su reconsideración y la emisión de la resolución confirmatoria.

El artículo 1185 del Código Fiscal establece que las autoridades tienen un plazo máximo de dos meses para resolver solicitudes o recursos. Este plazo puede extenderse por otros dos meses si se ordena o se están llevando a cabo pruebas.

En este sentido, es importante entender que, de acuerdo a la teoría de la aplicación de la ley en el tiempo, las normas en materia de procedimiento, se aplican de manera inmediata, es decir, desde la entrada en vigencia de la ley, aun en los procesos que se hubieran iniciado bajo el imperio de leyes anteriores, y así fue recogido en el Título I, Principios Generales Tributarios del Código de Procedimiento Tributario.

Conforme a lo establecido en las normas mencionadas, el plazo de prescripción es de 15 años, según lo dispuesto en el artículo 737 del Código Fiscal, que regula el sistema de pago por retención para los casos contemplados en el artículo 733 de la misma normativa. Esto significa que tanto el impuesto sobre dividendos como el impuesto complementario, incluidos en el artículo 733, están sujetos al sistema de pago por retención.

En consecuencia, el Tribunal Administrativo Tributario  concluye que no es necesario abordar otros aspectos de fondo en la presente controversia, dado que la demora excesiva en la emisión de la resolución por parte de la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas, respecto al recurso de reconsideración interpuesto por el apoderado especial del contribuyente excedió los plazos razonables establecidos, lo que constituye una clara violación de la normativa fiscal aplicable y un menoscabo de los derechos del contribuyente.

En este contexto para el Tribunal Administrativo no resulta procedente sostener que el derecho del Fisco al cobro de los impuestos sobre la renta e impuesto complementario correspondientes a los períodos fiscales 2003 y 2004, no ha prescrito, cuando la Administración no ha cumplido con los plazos establecidos para resolver el recurso. Tal incumplimiento compromete la validez del procedimiento administrativo tributario en su conjunto. Esta situación ha provocado un clima de incertidumbre y perjuicio para el contribuyente, quien se ha visto obligado a recurrir a la justicia en busca de una respuesta dentro de un plazo razonable.

PARTE RESOLUTIVA

EL Tribunal Administrativo Tributario REVOCA en todas sus partes la Resolución N.º 201-9482 de 21 de diciembre de 2006y su acto confirmatorio, la Resolución N.º 201-4937 de 29 de julio de 2024, ambas emitidas  por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas, ya que se ha comprobado la prescripción del cobro al contribuyente por la suma de Diecisiete Mil Doscientos Sesenta Balboas con 18/100(B/.17,260.18), en concepto de impuesto sobre larenta; y la suma de Mil Seiscientos Diez Balboas con 94/100(B/.1,610.94), en concepto de impuesto complementario, ambos de los períodos fiscales 2003 y 2004.

VOTO RAZONADO

MAGISTRADO ANEL JESÚS MIRANDA BATISTA

En esta ocasión, el magistrado ANEL JESÚS MIRANDA, manifiesta su conformidad con la decisión mayoritaria del Pleno del Tribunal de revocar la Resolución N.º 201-9482 de 21 de diciembre de 2006, al constatarse que los tributos correspondientes a los períodos fiscales 2003 y 2004 en concepto de Impuesto sobre la Renta y Complementario han prescrito.

No obstante, expone las razones que fundamentan su voto concurrente, particularmente en lo relativo al impuesto complementario. Señala que este impuesto no constituye un tributo independiente, sino un adelanto al impuesto de dividendos, conforme a lo establecido en el artículo 733 del Código Fiscal y el artículo 110 del Decreto Ejecutivo 170 de 1970.

El magistrado recuerda que, en una resolución anterior del Tribunal (TAT-RF-086 de 21 de noviembre de 2017), se discutió si el impuesto complementario debía regirse por el mismo término de prescripción que el impuesto sobre dividendos (7 o 15 años, según el tipo de retención). Si bien hubo distintas interpretaciones, el voto concurrente que cita sostiene que el impuesto complementario no implica una retención en sí, por lo que no le corresponde el término de 15 años.

En esa línea de pensamiento, el magistrado sostiene que debe aplicarse el término de prescripción de 7 años previsto en el artículo 737 del Código Fiscal, al tratarse de una modalidad del impuesto sobre la renta. Este análisis se basa en que el impuesto complementario, al no constituir una retención directa, no se enmarca en el sistema especial de prescripción ampliada aplicable a los casos de retención.

Finalmente, reitera su respeto por el criterio mayoritario del Tribunal y, aunque coincide con el fallo, deja constancia de su razonamiento jurídico propio en torno al tratamiento y prescripción del impuesto complementario.

OPINION

El fallo emitido por el Tribunal Administrativo Tributario refleja un principio fundamental del Derecho Tributario. En este caso, la decisión de revocar las resoluciones de la Dirección General de Ingresos (DGI) se sustenta en el exceso de tiempo para resolver un recurso de reconsideración, lo que constituye una violación clara de los principios de legalidad, seguridad jurídica y plazo razonable.

Considero acertada la decisión del Tribunal al priorizar el análisis de la prescripción antes de entrar al fondo del asunto, ya que reconoce que los derechos de los contribuyentes no pueden quedar indefinidamente suspendidos por la inacción del Estado. De igual manera este fallo sirve como advertencia a la Administración Tributaria sobre la importancia de actuar con diligencia a los recursos presentados y no esperar años en ser resueltos.

Con la presentación de la Nota N.º 210-01-065 del 31 de julio de 2023, se efectuó la práctica de diligencia exhibitoria y/o inspección ocular, dentro en las oficinas de la empresa razón comercial -, con RUC en la provincia de Bocas del Toro.

• Como resultado de la diligencia efectuada,  también se evidenció que el contribuyente no tiene impresora fiscal en las instalaciones del negocio, los mismos facturan con libretas manuales, con respecto a lo cual indicaron que estaban tramitando la facturación electrónica, según consta en acta de proceso no obstante, se le entregó la boleta de citación para que presentara la documentación requerida, en la sede de la Dirección General de Ingresos en la ciudad de Panamá.
• Como consecuencia de las inconsistencias detectadas con respecto a las declaraciones del contribuyente, la Administración Tributaria le comunicó a través de la citación N.º de 12 de octubre de 2023, que está ejecutando un procedimiento de verificación de obligaciones, omisos e inexactos para la detección de los contribuyentes que presentan omisiones e inconsistencias en el registro de facturación y declaraciones juradas.
• según el artículo 1 del Decreto de Gabinete N.º 109 del 7 de mayo de 1970, la Dirección General  de Ingresos tiene a su cargo la responsabilidad de verificar el cumplimiento de las normas con respecto a las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes, correspondiéndole en este sentido a través de la Sección de Sistemas de Facturación y Equipos Fiscales, inspeccionar los locales comerciales a fin de determinar que cumplan con lo establecido en la Ley N.º 256 de 26 de noviembre de 2021, el Decreto Ejecutivo N.º 770 de 30 de diciembre de 2020 y demás normas vigentes, que regulen las transferencias de bienes o prestación de servicios.
• Con base en lo anterior, consta en el Informe Final de Auditoría que como consecuencia de la verificación efectuada se evidenció que el contribuyente a través del cruce de información del sistema e-Tax 2.0, presentó inconsistencias o inexactitudes de acuerdo con las normas vigentes y obligaciones en las declaraciones juradas de renta para los periodos 2021 y 2022.
• El contribuyente registra como actividad comercial, en la base de datos de la Administración Tributaria, las actividades inmobiliarias, hoteles y restaurantes, detallándose en el referido informe que con base en la consulta efectuada a la Dirección General de Comercio Interior, del Ministerio de Comercio e Industrias, a través del sistema Panamá Emprende se encuentra registrada con actividad relacionada al servicio de hospedaje, servicios de comida a la carta, refrescos, sodas y bebidas alcohólica; en acompañamiento de las comidas, ventas de bebidas alcohólicas en envases abierto, venta de artículos de tocador y limpieza personal, así como actividad de restaurante, bar y discoteca.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

Le corresponde al Tribunal Administrativo Tributario , resolver la presente controversia, que tal como se ha detallado previamente, tiene su génesis en la suma exigida por la Administración Tributaria al contribuyente en concepto de ITBMS, las cuales se encuentran contenidas en la Resolución N.º 201-10747 de 18 de diciembre de 2023, las sumas exigidas en concepto de ITBMS al contribuyente  corresponden a los periodos 2017, 2019 y 2020.

2017	B/.130,911.70
2019	B/.3,888.27
2020	B/.2,442.77
Total	B/.137,242.74

Dentro de este orden de ideas, el Tribunal Administrativo Tributario inicia el análisis estableciendo cuales son las facultades con la que cuenta, en virtud de las disposiciones contenidas en el numeral 1 del artículo 324 del Código de Procedimiento Tributario, la cual indica que debe conocer y resolver como última instancia administrativa, las apelaciones presentadas contra las decisiones emanadas de la Administración Tributaria.

Es de conocimiento general que, el contenido del Código de Procedimiento Tributario entró en vigencia en diferentes momentos, por tanto, es importante dejar establecido en la presente resolución que para los efectos de la verificación efectuada al contribuyente -el artículo antes citado se encontraba plenamente vigente, al igual que el artículo 208 del referido código, que con respecto a la resolución de propuesta de regularización, que debe ser emitida al concluir la fiscalización por deuda tributaria, dispone lo siguiente:

Con base en lo dispuesto en el artículo citado, queda claramente establecido que, el proceso de fiscalización realizado por la Administración Tributaria, al contribuyente, debió revestir formalidades en apego al debido proceso, lo que garantizaría la validez de las diligencias y exigencias efectuadas por la administración, refiriéndonos en este sentido al acta de cierre de fiscalización, que una vez entró en vigencia el artículo antes citado, debe ser emitida en los procesos de fiscalización.

Luego de emitida el acta de cierre de fiscalización, es necesario que se emita una resolución denominada propuesta de regularización en la cual deberá constar los ajustes o modificaciones a la autoliquidación o determinación voluntaria del sujeto fiscalizado, o la determinación que consideren procedente en caso de no haber mediado declaración. Asimismo, podrá contener la eventual sanción a imponer cuando además de la deuda tributaria se detecten incumplimientos formales, la cual no será objeto de recurso y con respecto a la cual el contribuyente podrá manifestar conformidad o no a través de nota escrita dirigida al Director General de Ingresos, luego de lo cual se emitirá la resolución originaria.

En este sentido, de la revisión del expediente que contiene los antecedentes, es evidente que, en efecto, no se cumplió con el procedimiento establecido en el artículo 208 del Código de Procedimiento Tributario, lo que acarrea un claro incumplimiento del debido proceso.

En atención a los aspectos antes desarrollados, resulta claro e innegable que la Administración Tributaria, viola de forma directa los derechos consagrados a favor del contribuyente, los cuales deben ser garantizados, con independencia de que estos hagan uso de estos derechos o no.

De esta forma, el Tribunal Administrativo Tributario considera  que  ha sido enfático con respecto a la necesidad de cumplir con el debido proceso, ya que ésto resulta imperante a fin de poder desarrollar verificaciones del cumplimiento de las obligaciones tributarias a los contribuyentes, garantizando que éstas se puedan sostener en el tiempo, sin que exista causal que impida el avance del proceso, ya que así, como la administración cuenta con amplias facultades de revisión, fiscalización y verificación, los contribuyentes a su vez, tienen deberes, pero también derechos que no pueden ser desconocidos.

El Tribunal Administrativo concluye el análisis de la presente controversia, haciendo énfasis en que lo conducente es declarar nula la Resolución N.º 201-10747 de 18 de diciembre de 2023, en virtud de los hechos previamente detallados, no sin antes recalcar que el  Tribunal, ha sido enfático y se ha pronunciado de forma reiterada decretando la nulidad de los actos que se han emitido prescindiendo de las normas que regulan el procedimiento, que se encuentran contenidas en el Código de Procedimiento Tributario, tal como consta en las Resoluciones N.º TAT-NUL-002 de 17 de enero de 2024 y N.º TAT-NUL-006 de 15 de marzo de 2024, entre otras.

Adicional a lo anterior,  el Tribunal reitera un llamado de atención a la Administración Tributaria, con la finalidad de que esta sea más acuciosa en la formación de los expedientes y el desarrollo de las investigaciones y/o verificaciones, que se les efectúan a los contribuyentes, toda vez que las normas que regulan la relación fisco-contribuyente, se encuentran en constante evolución y no es posible ni justificable, que la entidad encargada de la recaudación de impuestos, omita su cumplimiento, alegando el desinterés de los contribuyentes, ya que el incumplimiento del debido proceso repercute de directamente en el presupuesto del Estado.

PARTE RESOLUTIVA

EL Tribunal Administrativo Tributario declara la nulidad absoluta de la Resolución N.º 201-10747 del 18 de diciembre de 2023, emitida por la Dirección General de Ingresos (DGI) del Ministerio de Economía y Finanzas del Ministerio de Economía y Finanzas.

OPINION

Este caso representa un claro ejemplo de cómo el cumplimiento del debido proceso es fundamental en cualquier actuación de la administración pública, incluso  sobre todo cuando se trata de fiscalización tributaria.

Es acertado que el Tribunal haga un llamado de atención directo a la DGI, porque este tipo de fallos no solo afecta la relación fisco-contribuyente, sino que tiene un impacto directo en la recaudación y, por tanto, en las finanzas públicas.