Seguridad Jurídica y Plazos Razonables: Fallo del TAT en Materia de Prescripción Tributaria
ANTECEDENTES:
Mediante la Resolución N.º 213-9482 del 21 de diciembre de 2006 emitida por la Dirección General de Ingresos se determinó que las declaraciones juradas de renta del contribuyente para los años fiscales 2003 y 2004 presentaban deficiencias. Por ello, la Administración Provincial de Ingresos realizó ajustes que incrementaron su renta gravable, generando una liquidación adicional en su contra.
El contribuyente presentó a tiempo recurso de reconsideración contra la resolución original, argumentando que los gastos por intereses hipotecarios deducidos provienen de un préstamo documentado y registrado, destinado a la compra de una finca que pertenece legalmente a la empresa.
En cuanto al gasto de depreciación, el contribuyente admitió un error involuntario al incluir B/. 35,600.00 correspondientes a cuentas incobrables. La Administración señaló esta diferencia, indicando que ese monto era una deuda de una empresa que cesó operaciones en 2001, según el Ministerio de Comercio e Industrias.
CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL
El caso trata sobre un conflicto tributario entre la Dirección General de Ingresos (DGI) y un contribuyente, tras la revisión de sus libros contables de los años 2003 y 2004. La DGI cuestionó ciertos gastos deducidos, como intereses de un préstamo hipotecario y la depreciación de un inmueble, al considerar que no estaban relacionados con la actividad productiva de la empresa. Esto resultó en una Liquidación Adicional en contra del contribuyente.
En este contexto, el Tribunal Administrativo Tributario considera que, al invocarse la prescripción de los tributos, es necesario examinar previamente si la misma está debidamente probada, antes de abordar cualquier otro asunto de fondo.
Una vez conocidos el concepto de Prescripción, el Tribunal considera pertinente abordar esa figura, dado el tiempo transcurrido desde que el contribuyente presentó su reconsideración y la emisión de la resolución confirmatoria.
El artículo 1185 del Código Fiscal establece que las autoridades tienen un plazo máximo de dos meses para resolver solicitudes o recursos. Este plazo puede extenderse por otros dos meses si se ordena o se están llevando a cabo pruebas.
En este sentido, es importante entender que, de acuerdo a la teoría de la aplicación de la ley en el tiempo, las normas en materia de procedimiento, se aplican de manera inmediata, es decir, desde la entrada en vigencia de la ley, aun en los procesos que se hubieran iniciado bajo el imperio de leyes anteriores, y así fue recogido en el Título I, Principios Generales Tributarios del Código de Procedimiento Tributario.
Conforme a lo establecido en las normas mencionadas, el plazo de prescripción es de 15 años, según lo dispuesto en el artículo 737 del Código Fiscal, que regula el sistema de pago por retención para los casos contemplados en el artículo 733 de la misma normativa. Esto significa que tanto el impuesto sobre dividendos como el impuesto complementario, incluidos en el artículo 733, están sujetos al sistema de pago por retención.
En consecuencia, el Tribunal Administrativo Tributario concluye que no es necesario abordar otros aspectos de fondo en la presente controversia, dado que la demora excesiva en la emisión de la resolución por parte de la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas, respecto al recurso de reconsideración interpuesto por el apoderado especial del contribuyente excedió los plazos razonables establecidos, lo que constituye una clara violación de la normativa fiscal aplicable y un menoscabo de los derechos del contribuyente.
En este contexto para el Tribunal Administrativo no resulta procedente sostener que el derecho del Fisco al cobro de los impuestos sobre la renta e impuesto complementario correspondientes a los períodos fiscales 2003 y 2004, no ha prescrito, cuando la Administración no ha cumplido con los plazos establecidos para resolver el recurso. Tal incumplimiento compromete la validez del procedimiento administrativo tributario en su conjunto. Esta situación ha provocado un clima de incertidumbre y perjuicio para el contribuyente, quien se ha visto obligado a recurrir a la justicia en busca de una respuesta dentro de un plazo razonable.
PARTE RESOLUTIVA
EL Tribunal Administrativo Tributario REVOCA en todas sus partes la Resolución N.º 201-9482 de 21 de diciembre de 2006y su acto confirmatorio, la Resolución N.º 201-4937 de 29 de julio de 2024, ambas emitidas por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas, ya que se ha comprobado la prescripción del cobro al contribuyente por la suma de Diecisiete Mil Doscientos Sesenta Balboas con 18/100(B/.17,260.18), en concepto de impuesto sobre larenta; y la suma de Mil Seiscientos Diez Balboas con 94/100(B/.1,610.94), en concepto de impuesto complementario, ambos de los períodos fiscales 2003 y 2004.
VOTO RAZONADO
MAGISTRADO ANEL JESÚS MIRANDA BATISTA
En esta ocasión, el magistrado ANEL JESÚS MIRANDA, manifiesta su conformidad con la decisión mayoritaria del Pleno del Tribunal de revocar la Resolución N.º 201-9482 de 21 de diciembre de 2006, al constatarse que los tributos correspondientes a los períodos fiscales 2003 y 2004 en concepto de Impuesto sobre la Renta y Complementario han prescrito.
No obstante, expone las razones que fundamentan su voto concurrente, particularmente en lo relativo al impuesto complementario. Señala que este impuesto no constituye un tributo independiente, sino un adelanto al impuesto de dividendos, conforme a lo establecido en el artículo 733 del Código Fiscal y el artículo 110 del Decreto Ejecutivo 170 de 1970.
El magistrado recuerda que, en una resolución anterior del Tribunal (TAT-RF-086 de 21 de noviembre de 2017), se discutió si el impuesto complementario debía regirse por el mismo término de prescripción que el impuesto sobre dividendos (7 o 15 años, según el tipo de retención). Si bien hubo distintas interpretaciones, el voto concurrente que cita sostiene que el impuesto complementario no implica una retención en sí, por lo que no le corresponde el término de 15 años.
En esa línea de pensamiento, el magistrado sostiene que debe aplicarse el término de prescripción de 7 años previsto en el artículo 737 del Código Fiscal, al tratarse de una modalidad del impuesto sobre la renta. Este análisis se basa en que el impuesto complementario, al no constituir una retención directa, no se enmarca en el sistema especial de prescripción ampliada aplicable a los casos de retención.
Finalmente, reitera su respeto por el criterio mayoritario del Tribunal y, aunque coincide con el fallo, deja constancia de su razonamiento jurídico propio en torno al tratamiento y prescripción del impuesto complementario.
OPINION
El fallo emitido por el Tribunal Administrativo Tributario refleja un principio fundamental del Derecho Tributario. En este caso, la decisión de revocar las resoluciones de la Dirección General de Ingresos (DGI) se sustenta en el exceso de tiempo para resolver un recurso de reconsideración, lo que constituye una violación clara de los principios de legalidad, seguridad jurídica y plazo razonable.
Considero acertada la decisión del Tribunal al priorizar el análisis de la prescripción antes de entrar al fondo del asunto, ya que reconoce que los derechos de los contribuyentes no pueden quedar indefinidamente suspendidos por la inacción del Estado. De igual manera este fallo sirve como advertencia a la Administración Tributaria sobre la importancia de actuar con diligencia a los recursos presentados y no esperar años en ser resueltos.